FACULTADES DE FISCALIZACION DE LA DIAN - Comprende la verificación de libros de contabilidad sin fórmulas jurídicas especiales / VISITA PARA VERIFICAR LIBROS DE CONTABILIDAD - No existe restricción legal para su realización / SANCION POR ATRASO EN LIBROS DE CONTABILIDAD - Puede surgir a raíz de una visita de funcionarios de la DIAN
Es claro que la Administración en desarrollo de sus amplias facultades de investigación y fiscalización (art. 684) puede válidamente solicitar la exhibición de los libros de contabilidad, para efectuar sobre ellos las verificaciones de fondo y de forma que estime pertinentes, sin que el derecho aplicable sujete el contexto del ejercicio de las facultades a especiales fórmulas jurídicas, puesto que por autorización o comisión del Jefe de la Unidad de Fiscalización, los funcionarios disponen de amplias facultades para adelantar visitas, investigaciones, verificaciones o constataciones, cruces de información, requerimientos ordinarios y examen parcial o general de la contabilidad y sus soportes, tanto del contribuyente como de terceros. Y es que no se cita disposición que restrinja el que la diligencia dispuesta también para "verificar libros oficiales y auxiliares de contabilidad" con atribución para el funcionario de "levantar informe de los libros de contabilidad", pueda dar como resultado la imposición de sanción por atraso contable, mediante resolución independiente y una vez agotado el procedimiento previsto para tal finalidad, sin que se establezca irregular o vicie la actuación el carácter de la diligencia que se surta o el medio que se elija para las comprobaciones respectivas.
ACTA DE VISITA PARA VERIFICAR LIBROS DE CONTABILIDAD - Su traslado procede únicamente cuando no es procedente requerimiento o pliego de cargos / PLIEGO DE CARGOS POR ATRASO EN LIBROS - Su existencia hace innecesario el traslado del acta de visita
La disposición contenida en el artículo 655 del E.T., de dar traslado del acta de visita, se refiere a los eventos en que se ha practicado diligencia de inspección contable o de inspección tributaria, al tenor de los artículos 779 y 782 del E.T. Además, el artículo 783 indica exigible el traslado del acta, únicamente cuando no procedan el requerimiento especial o el pliego de cargos, siendo este último el requerido en el asunto concreto. Por otra parte, la funcionaria de la Administración de Impuestos que verificó la irregularidad en los citados libros de contabilidad, levantó un acta de libros en la que se describió el atraso, dejándose constancia de que se le entregó copia a la Revisora Fiscal que atendió la diligencia.
FUNCIONARIO VISITADOR PARA VERIFICAR LIBROS DE CONTABILIDAD - No se requiere ser Contador Público por tratarse de una verificación o constatación de libros / INSPECCION CONTABLE - Requiere que el funcionario de la DIAN sea Contador Público / CONTADOR PUBLICO - Se requiere en inspecciones contables mas no en visitas de verificación de libros
En relación con la acusación de nulidad por incompetencia de la funcionaria que adelantó la diligencia, por cuanto a juicio del recurrente ésta comportó el análisis sobre libros de contabilidad, siendo imprescindible, según lo asume equivocadamente la demandante en su recurso, que la efectuada se adelantara por Contadores Públicos, comparte la Sala las precisiones diferenciales del Tribunal en cuanto al carácter de la inspección tributaria y la de orden contable, resultando obligado concluir que tratándose simplemente de un medio verificatorio o de constatación, como el practicado y no de una inspección o experticio contable, no resultaban aplicables el artículo 13 numeral 1 de la Ley 43 de 1990 que requiere la calidad de Contador para la diligencia en asunto técnico contable, ni lo dispuesto por el artículo 271 de la Ley 223 de 1995, para la inspección contable. Adicionalmente, tal sentido se corrobora con lo dispuesto en el parágrafo del artículo 89 del Decreto Ley 1643 de 1991, cuando dice que el ejercicio de la función investigativa o de práctica de pruebas, por funcionarios impositivos, queda sujeta sólo a las pertinentes autorizaciones y delegaciones del jefe de unidad, "salvo para la práctica de la prueba pericial respecto de una materia contable en particular, solicitada y ordenada dentro del respectivo proceso, en cuyo caso, el funcionario perito que intervenga deberá ser contador público matriculado".
VISITA PARA VERIFICAR LIBROS DE CONTABILIDAD - No requiere que sea atendida por el Representante Legal / PRINCIPIO DE NO ACEPTACION DE SU PROPIA CULPA - Es inadmisible alegar que el Revisor Fiscal no puede atender visita de la DIAN / SANCION POR LIBROS DE CONTABILIDAD - Procedencia
En lo atinente a la supuesta irregularidad y la violación del artículo 133 del Decreto 2649 de 1993, que exige que la visita de libros sea atendida por el propietario de los libros (Representante Legal) o por una persona especialmente designada para el efecto, cabe precisar: En el auto que dispuso la exhibición le fue concedido a la sociedad un término de ocho (8) días hábiles conforme al artículo segundo (2) del Decreto 1354 de 1987 para que efectuara la exhibición de los libros de contabilidad. De manera que enterada de la diligencia la sociedad y de la exigencia que la Administración hacía de sus libros, es evidente que la actora debía disponer lo conducente para su exhibición, tomando las medidas previas para el efecto, debiendo entenderse que no era necesaria la presencia del Representante Legal, siempre y cuando dejara a disposición la contabilidad. Resulta inadmisible alegar "que la Revisora se encontraba fortuitamente en el lugar" y la falta de autorización escrita, ésto es, su propia culpa y pretender una supuesta invalidez de la diligencia e ilegalidad en la actuación administrativa por el hecho de haber exhibido los libros la Revisora Fiscal de la compaDía.
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION CUARTA
Consejero ponente: JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE
Bogotá, D.C., abril veintisiete (27) de dos mil uno (2001)
Radicación número: 25000-23-24-000-1999-0476-01-11639
Actor: GENTE IDONEA LTDA.
Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la actora contra la sentencia del 24 de agosto de 2000, desestimatoria de las súplicas de la demanda en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho incoado por la sociedad GENTE IDONEA LTDA., contra los actos administrativos mediante los cuales la Administración de Impuestos Nacionales de Bogotá le impuso sanción por libros de contabilidad.
ANTECEDENTES
La Administración de Impuestos de Personas Jurídicas, a través de su División de Fiscalización, notificó por correo a la Calle 47 N° 23-44 de Bogotá, el auto de verificación o cruce 0002054 de mayo 21 de 1997, dispuesto para la práctica de diversas diligencias y verificaciones en relación con la declaración de renta de la contribuyente por el aDo de 1995.
En junio 11 de 1997, se hizo presente la funcionaria comisionada en el domicilio fiscal de la sociedad, y se levantó el acta de libros de contabilidad, suscrita conjuntamente con la Revisora Fiscal, quien atendió la diligencia.
En junio 4 de 1998, la Administración expidió el pliego de cargos 000538 mediante el cual, con cita del literal f) del artículo 654 del Estatuto Tributario, propuso la imposición de sanción en cuantía de $9.685.000, por atraso en los libros de contabilidad, Mayor y Balances y Diario, los que registraban atraso de más de cuatro meses. Del mencionado pliego, se dispuso su notificación por correo, dirigido a la Calle 47 N° 23-44 de Bogotá.
Como quiera que el envío fue devuelto el 18 de junio de 1998, por la causal "no reside", la Administración notificó nuevamente el pliego de cargos insertándolo en el diario La República, el día 18 de agosto de 1998, página 14C. La actora no dio respuesta al pliego de cargos.
En octubre 1° de 1998, la División de Liquidación de la misma Administración produjo y notificó a la misma dirección, la Resolución de Sanción 001219, en la que impuso sanción por atraso en los libros de contabilidad, en la forma anunciada en el pliego de cargos.
El 6 de octubre de 1998, la sociedad dirigió memorial a la Administración en el que le solicitó expedirle copia del pliego de cargos. La petición fue atendida por el ente oficial el día 16 de octubre.
Contra el acto sancionatorio, la sociedad interpuso recurso de reconsideración, el cual fue resuelto adversamente mediante la Resolución 900021 de marzo 25 de 1999, que agotó la vía gubernativa.
DEMANDA
Ante la jurisdicción, el apoderado de la parte actora solicitó decretar la nulidad del acto administrativo sancionatorio y su confirmatorio, con base en las siguientes violaciones normativas:
Acusó la violación al debido proceso ordenado por la ley y protegido constitucionalmente, por cuanto el artículo 655 inciso segundo del E.T., dispone que para la imposición de sanción por libros de contabilidad a través de resolución independiente, previamente se dará traslado del acta de visita a la persona o entidad a sancionar, quien tendrá un término de un (1) mes para responder.
Afirmó que en el presente caso, la Administración no levantó acta de visita y menos aún dio traslado de la misma a la actora, con lo que se produjo una vulneración flagrante de la norma citada, pues lo que la Administración hizo fue levantar un acta de libros de contabilidad, acto éste que está lejos de ser igual a un acta de visita.
Explicó que la Administración no puede iniciar una actuación administrativa tendiente a imponer una sanción por libros de contabilidad, basándose en un acto que no tiene connotación procesal de inicio, como lo es un auto de verificación o cruce. SeDaló que dentro de los múltiples medios de prueba establecidos por el Estatuto Tributario, la Administración dispone de dos especiales a través de los cuales puede verificar el cumplimiento de las obligaciones formales, como lo son los artículos 779 y 782 que regulan la inspección tributaria y la inspección contable. Inequívocamente los artículos citados establecen la necesidad formal de levantar un "acta"; acta que, en el caso de sanción por libros de contabilidad, debe ser corrida en traslado al sujeto, en los precisos términos que consagra el artículo 655 del ordenamiento tributario. A su juicio, la Administración debe desarrollar o bien una inspección contable o bien una inspección tributaria para constatar el cumplimiento de las obligaciones formales, dentro de las que se cuenta, la de llevar contabilidad.
Acusó que la Administración no desarrolló ni una inspección contable ni una inspección tributaria, simple y llanamente determinó hacer una visita de verificación o cruce y levantó un acta de libros en la que indicó que los libros están atrasados. Pero, el auto de verificación y el acta de libros no pueden ni deben ser base de inicio para imponer una sanción, ya que el mandato legal de prueba indica que la idoneidad de la misma depende que se haya desarrollado en una inspección tributaria o contable. Así, al no haberse desarrollado ni la una ni la otra, el procedimiento es indebido y, por ende, es nulo por violación de las normas superiores.
Como segundo cargo, indicó la nulidad por incompetencia del funcionario visitador, ya que no tenía la calidad de Contador Público, como se probó en el recurso gubernativo mediante certificación emitida por la Junta Central de Contadores y por ende la funcionaria, no podía desarrollar una inspección contable, la que por mandato del artículo 271 de la Ley 223 de 1995, deberá ser realizada por un Contador Público.
De aceptarse, en gracia de discusión que lo decretado no fue una inspección contable, como lo sostuvo la resolución que agotó la vía gubernativa, el artículo 13 literal b) de la Ley 43 de 1990, precisa la calidad de Contador para ejercer el cargo de visitador en asuntos técnico contables de la administración tributaria, por lo que tampoco podía desarrollar la actividad tendiente a verificar libros y documentos contables.
En el tercer cargo, bajo el titulo "los vacíos probatorios favorecen al contribuyente", seDaló que la sociedad nunca recibió por correo la notificación del pliego de cargos. Al decir de la Administración, el envío fue devuelto por el correo y por ello procedió a notificarlo en un periódico. Sin embargo, para verificar dicha aseveración, la hoy actora solicitó certificación de tal hecho a la Administración Tributaria y el Jefe de Notificaciones y Correspondencia contestó indicando que el pliego de cargos correspondiente nunca fue devuelto por el correo. No obstante, en el recurso gubernativo, al plantearse el punto, el funcionario solicitó al citado Jefe certificar si fue o no devuelto por correo el pliego de cargos, y éste le contestó que sí fue devuelto.
De manera que el mismo funcionario certificó en forma diferente, generándose un vacío de prueba por ser ésta contradictoria. Al haber ese vacío por contradicción, debe suplirse a favor del contribuyente. Siendo así, concluyó que probatoriamente, el pliego de cargos nunca fue devuelto por correo y por ello la Administración no podía notificar por periódico, siendo nula tal diligencia de notificación y, en consecuencia, perdió validez la actuación administrativa.
Por último acusó que no se dio exacta aplicación al artículo 133 del Decreto 2649 de 1993 que dispone que la exhibición de los libros deberá hacerse "en presencia de su propietario o de la persona que éste hubiere designado expresamente para el efecto", formalidad necesaria para darle validez a la actuación, que no se cumplió como se desprende del acta de libros, puesto que la diligencia se desarrolló en presencia del Revisor Fiscal, persona que no estaba autorizada ni designada para atenderla. La funcionaria comisionada por la Administración Tributaria, en su afán de desarrollar la diligencia procedió, en uso del poder del que está investida, a solicitar los libros, sin dar cumplimiento a la disposición citada, con lo cual, además de vulnerarla, incurrió en abuso del poder.
SENTENCIA
El Tribunal, para desestimar las pretensiones de la demanda, precisó en primer lugar la necesidad de diferenciar y tener claridad sobre lo que es un informe de libros y un acta de inspección contable, puesto que como lo manifestó la Procuradora, la primera hace relación a informar acerca del estado en que se encuentran los libros al momento de la visita, en cambio que el acta de inspección, es una diligencia sobre el contenido de los libros y registros, que puede dar lugar o no, a objeciones fiscales que inciden en la determinación de los tributos, caso en el cual procede el requerimiento especial previo a la liquidación de revisión.
En el asunto concreto, la Administración no violó la norma citada por la actora, por cuanto la persona que atendió la diligencia en calidad de Revisor Fiscal se enteró y firmó la respectiva acta, como consta en los antecedentes administrativos.
Prosiguió, que el pliego de cargos tuvo por objeto que la sociedad controvirtiera lo evidenciado por la Administración a través de su funcionaria, cumpliéndose lo ordenado por el artículo 638 del E.T., cuyo fin es el mismo que tiene en cuenta el inciso 2 del artículo 655. Además en la parte final del pliego se hizo notar el término de un mes para dar la respuesta que se estimara conveniente.
De otra parte, desechó la incompetencia de la funcionaria por no tener la calidad de Contador Público, por cuanto fue facultada para realizar verificación de libros oficiales y auxiliares y entre otras actividades levantar informe de libros, sin que requiriera para el efecto, tener la calidad de Contador Público, la que se requiere cuando la visita tenga por objeto el análisis de los registros contables creados como efecto de las operaciones económicas, pero en el presente caso la actividad era eminentemente mecánica, ésto es, la existencia o no de los libros y demás efectos contables, para lo que no se requería la calidad alegada, sino que era suficiente que fuera funcionario de la DIAN.
En lo referente a que al no haber sido devuelto el pliego de cargos, la Administración no podía notificar por correo, acogió el concepto de la Procuradora, que transcribió, según el cual, el envío fue hecho a la dirección correcta y devuelto por el correo bajo la causal "no reside", por lo que se dio aplicación al artículo 568 del E.T., deduciéndose que la notificación fue hecha legalmente, contándose el término para responder desde la publicación del aviso.
Por último negó las pretensiones de la demanda, no sin advertir que el informe de libros no fue objeto de cuestionamiento por parte de la sociedad desde el punto de vista sustantivo, sino únicamente procedimental.
APELACION
Al apelar, el apoderado de la actora concretó sus inconformidades con el fallo de primer grado así: Solicitó analizar la totalidad de los cargos de la demanda, como quiera que la sentencia guardó silencio acerca de la violación del artículo 133 del Decreto 2649 de 1993, norma que exige que la visita de libros sea atendida por el propietario de los libros (Representante Legal) o por una persona especialmente designada para el efecto.
Reiteró la necesidad de examinar la naturaleza del auto de verificación o cruce expedido, por cuanto a su juicio lo que realmente se comisionó bajo dicha denominación, fue una inspección contable, por lo que la diligencia debió ser adelantada por un Contador Público titulado, en la forma dispuesta por el artículo 271 de la Ley 223 de 1995.
De otra parte, insistió en que para adelantar las diligencias encomendadas de carácter técnico contables, se requería la calidad de Contador Público, la que no ostentaba la funcionaria comisionada.
Reiteró el cargo de violación del artículo 655 del E.T., por no haberse realizado el traslado del acta de visita, puesto que la Administración tan solo levantó un acta de libros de contabilidad, la que dista de parecerse a un acta de visita.
SeDaló que el Tribunal sostuvo que no era necesario correr traslado del acta, porque en todo caso se profirió pliego de cargos, pero que lo discutido no es que se haya proferido o no tal pliego, sino que a éste no se le haya adjuntado el acta de visita, como un medio expedito para que la sociedad hubiera dado respuesta al pliego y al acta.
Finalmente, reiteró la necesidad de resolver el vació probatorio en cuanto a la notificación del pliego de cargos, resolviendo la duda a favor del contribuyente, y derivando de ahí la nulidad de la notificación efectuada por inserción en un periódico.
ALEGATOS DE CONCLUSION
En esta oportunidad procesal, el apoderado de la actora insistió en lo dicho en el recurso de apelación y la demanda.
Por su parte, la apoderada de la Nación luego de recordar que no todos los aspectos planteados ante la jurisdicción fueron objeto de debate en la vía gubernativa, seDaló que el auto de verificación o cruce N° 011219 fue dictado con el objeto de que se verificaran los libros correspondientes, pero no para practicar la inspección contable de que trata el artículo 782 del E.T. Que con base en las observaciones contenidas en el acta de libros se planteó la imposición de sanción por atraso en los libros, ya que el Mayor y Diario presentaban atraso de más de cuatro meses, situación que el artículo 654 del E.T. seDala como irregular.
Precisó que del acta se establece que la diligencia se concretó únicamente a una simple verificación de estado en que se encontraban los libros, la que no conlleva un estudio técnico contable que requiera que el visitador sea un Contador Público.
Mostró su acuerdo con las apreciaciones del Tribunal en materia de diferencias entre el acta de libros de contabilidad y el acta de visita en la que se registra el contenido de los libros de contabilidad y observó que el recurrente se limita a afirmar que se trató no de una visita de verificación, sino una visita contable, sin demostrar su dicho.
De manera que en estas condiciones no se puede hablar de la necesidad del traslado del acta de visita de conformidad con el artículo 655 del E.T., pues para que ello sucediera se requería la práctica de una visita de inspección contable o tributaria contable o tributaria regulada en los artículos 779 y 782 del mismo Estatuto, no así cuando el hecho sancionable surge de la simple constatación que el funcionario haga en los libros en uso de la autorización contenido en un auto de verificación.
Dado que no existió una visita de inspección contable no era necesario que quien observara el retraso tuviese que ser Contador Público.
De otra parte precisó que no existe vacío legal en la notificación del pliego de cargos, como lo pretende el accionante con el fin de que se le aplique el artículo 745 del E.T., toda vez que aparece demostrado en el expediente y de ello da cuenta la resolución que falló el recurso de reconsideración, que el pliego de cargos fue legalmente notificado como quiera que se dirigió a la dirección correcta, por lo que al ser devuelto por el correo se publicó en el diario La República, tal y como lo contempla el artículo 568 del E.T.
Respecto al hecho aducido por la sociedad, de no encontrarse en el lugar de la exhibición, lo seDaló inadmisible, pues como lo ha precisado esta Corporación, una vez solicitada la exhibición de los libros o concedido el término de gracia para el efecto, la Administración puede exigir su presentación en cualquier momento. Además como acto previo a la visita a la sociedad le fue concedido un término de ocho días para la presentación de los libros, oportunidad que tenía para poner al día los registros, hecho que demuestra si estaba enterada y no puede ahora la sociedad pretender una supuesta ilegalidad de la actuación, por el hecho de haber exhibido los libros la Revisora Fiscal.
Concluyó que la actuación llevada a cabo por la Administración, goza de plena legalidad y solicitó confirmar la sentencia apelada.
CONSIDERACIONES DE LA SALA
De conformidad con el recurso de apelación, se procede a resolver sobre las inconformidades de la parte recurrente con la sentencia de primera instancia.
Vistos los antecedentes, se observa que la Administración de Impuestos de Personas Jurídicas, a través de su División de Fiscalización, a través del auto de verificación o cruce 0002054 de mayo 21 de 1997 facultó a su funcionaria SARA FERNANDA RAMIREZ, profesional en ingresos públicos, código PIP 11-3121, entre otros para "verificar libros oficiales y auxiliares de contabilidad" y "además podrá levantar informe de los libros de contabilidad, los cuales deberán ser presentados dentro de los ocho (8) días siguientes, si la notificación es por correo, dentro de los cinco (5) días siguientes si la notificación se realiza personalmente, atendiendo a lo dispuesto en el Decreto 1354 de 1987, artículo 2".
El 11 de junio de 1997, la comisionada se hizo presente en la dirección de la sociedad, Calle 47 N° 23-44 de Bogotá, la misma a donde había sido remitido el requerimiento de exhibición de los libros, y se llevó a cabo la visita en la cual se efectuaron las verificaciones y se consignaron las observaciones de que da cuenta el acta de libros de contabilidad levantada.
Aduce el apoderado de la actora que un "auto de verificación" y la correspondiente "acta de libros" que como resultado se levante, no pueden ni deben ser base para imponer una sanción, ya que "el mandato legal de prueba" indica que la idoneidad de la misma depende que se haya desarrollado en una inspección tributaria o contable (arts. 742 y 779 y 782 del E.T.). De modo que al no haberse desarrollado ni la una ni la otra, el procedimiento es indebido y, por ende, es nulo por violación de las normas superiores.
A juicio de la Sala, no le asiste la razón al apoderado, pues sobre el particular se advierte que el argumento del recurrente para enervar la actuación comporta dos elementos que son diferentes y que no pueden ser confundidos: uno, es el aspecto relativo al procedimiento preestablecido por la ley para imponer la sanción de que se trata mediante resolución independiente y otro, es el medio probatorio que se emplee para la comprobación de la ocurrencia del hecho sancionable.
Sobre lo primero, es claro que la Administración en desarrollo de sus amplias facultades de investigación y fiscalización (art. 684) puede válidamente solicitar la exhibición de los libros de contabilidad, para efectuar sobre ellos las verificaciones de fondo y de forma que estime pertinentes, sin que el derecho aplicable sujete el contexto del ejercicio de las facultades a especiales fórmulas jurídicas, puesto que por autorización o comisión del Jefe de la Unidad de Fiscalización, los funcionarios disponen de amplias facultades para adelantar visitas, investigaciones, verificaciones o constataciones, cruces de información, requerimientos ordinarios y examen parcial o general de la contabilidad y sus soportes, tanto del contribuyente como de terceros.
Y es que no se cita disposición que restrinja el que la diligencia dispuesta también para "verificar libros oficiales y auxiliares de contabilidad" con atribución para el funcionario de "levantar informe de los libros de contabilidad", pueda dar como resultado la imposición de sanción por atraso contable, mediante resolución independiente y una vez agotado el procedimiento previsto para tal finalidad, sin que se establezca irregular o vicie la actuación el carácter de la diligencia que se surta o el medio que se elija para las comprobaciones respectivas.
Por demás, para resolver el segundo aspecto, es preciso recordar que lo aducido hace relación es al "régimen probatorio", contenido en el Estatuto Tributario, que indica en primer término la necesidad de que "la determinación de los tributos y la imposición de las sanciones deben fundarse en los hechos demostrados en el expediente, por los medios de prueba seDalados en las leyes tributarias o en el código de procedimiento civil, en cuanto éstos sean compatibles con aquéllos", como lo prevé el artículo 742 del E.T. Igualmente, el artículo 743 se refiere a la idoneidad del medio probatorio empleado para constatar o no irregularidades en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, punto en el que de los múltiples medios que existen, el apoderado se centra en los contenidos en los artículos 779 y 782, relativos a la inspección contable y la inspección tributaria, no siendo jurídico limitar el medio, cuando la ley no lo ha hecho.
Precisado lo anterior, se tiene que la disposición contenida en el artículo 655 del E.T., de dar traslado del acta de visita, se refiere a los eventos en que se ha practicado diligencia de inspección contable o de inspección tributaria, al tenor de los artículos 779 y 782 del E.T. Además, el artículo 783 indica exigible el traslado del acta, únicamente cuando no procedan el requerimiento especial o el pliego de cargos, siendo este último el requerido en el asunto concreto.
Por otra parte, la funcionaria de la Administración de Impuestos que verificó la irregularidad en los citados libros de contabilidad, levantó un acta de libros en la que se describió el atraso, dejándose constancia de que se le entregó copia a la Revisora Fiscal que atendió la diligencia.
En relación con la acusación de nulidad por incompetencia de la funcionaria que adelantó la diligencia, por cuanto a juicio del recurrente ésta comportó el análisis sobre libros de contabilidad, siendo imprescindible, según lo asume equivocadamente la demandante en su recurso, que la efectuada se adelantara por Contadores Públicos, comparte la Sala las precisiones diferenciales del Tribunal en cuanto al carácter de la inspección tributaria y la de orden contable, resultando obligado concluir que tratándose simplemente de un medio verificatorio o de constatación, como el practicado y no de una inspección o experticio contable, no resultaban aplicables el artículo 13 numeral 1 de la Ley 43 de 1990 que requiere la calidad de Contador para la diligencia en asunto técnico contable, ni lo dispuesto por el artículo 271 de la Ley 223 de 1995, para la inspección contable.
Adicionalmente, tal sentido se corrobora con lo dispuesto en el parágrafo del artículo 89 del Decreto Ley 1643 de 1991, cuando dice que el ejercicio de la función investigativa o de práctica de pruebas, por funcionarios impositivos, queda sujeta sólo a las pertinentes autorizaciones y delegaciones del jefe de unidad, "salvo para la práctica de la prueba pericial respecto de una materia contable en particular, solicitada y ordenada dentro del respectivo proceso, en cuyo caso, el funcionario perito que intervenga deberá ser contador público matriculado".
Así las cosas, carecen de fundamento las alegaciones acerca del carácter de la diligencia de verificación en cuestión y la conclusión de ineficacia por incompetencia de la funcionaria comisionada.
En relación con el cargo de nulidad edificado sobre la notificación del pliego de cargos, cabe observar que con base en los resultados del acta de libros, en junio 4 de 1998, la misma Administración expidió el pliego de cargos 000538 por medio del cual propuso sanción por atraso en los libros de contabilidad, el cual notificó por correo.
Al respecto se tiene que el artículo 565 prevé que actos como el pliego de cargos sean notificados por correo o personalmente. Respecto al primer medio, el artículo 566 prevé que dicha notificación se practique mediante el envío del acto a la dirección informada por el contribuyente y que se entenderá surtida en la fecha de su introducción. Armónico con lo anterior, el artículo 563 previene que las notificaciones se efectúen a la dirección informada por el contribuyente en su última declaración de renta o mediante formato oficial de cambio de dirección, ésto es, que para que se surta la notificación en debida forma y produzca sus efectos vinculantes, el envío debe dirigirse a la dirección informada por el contribuyente.
Tal presupuesto se cumplió por cuanto la Administración efectuó no solamente este envió, sino el contentivo de la orden de exhibición a la dirección que poseía en sus registros, la cual no se ha aducido en ningún momento incorrecta, al punto tal que allí mismo se practicó la diligencia aludida, ésto es, en la Calle 47 N° 23-44 de Bogotá. Sin embargo el envío fue devuelto bajo la causal "no reside", por lo que se procedió a notificar nuevamente el pliego de cargos insertándolo en el diario La República, el día 18 de agosto de 1998, página 14C. (fl. 20. c. de a.).
A juicio de la Sala y como se desprende de la prueba obrante en el proceso, que es contundente y elimina cualquier duda, al dar cuenta físicamente de la devolución del sobre y su contenido (fls. 14 a 19 c. de a.) por parte de ADPOSTAL el 12 de junio de 1998, según planilla de entrega de certificados, bajo el número 9007185, es claro que no cabe duda de la devolución y descarta la aplicación del artículo 745 invocado, que hace relación al "régimen probatorio" y a la forma de suplir vacíos, los que no se presentan en el sub lite.
En conclusión no prospera el cargo, pues se observa que no sólo se notificó una sino dos veces el pliego, otorgándose a la actora dos oportunidades para su respuesta y que los funcionarios encargados de la notificación guardaron la debida diligencia al enviar en forma correcta el pliego de cargos, y como consecuencia de la devolución efectuar la notificación por aviso, cumpliéndose el efecto legal de la actuación surtida. No prospera el cargo.
Finalmente, en lo atinente a la supuesta irregularidad y la violación del artículo 133 del Decreto 2649 de 1993, que exige que la visita de libros sea atendida por el propietario de los libros (Representante Legal) o por una persona especialmente designada para el efecto, cabe precisar:
En el auto que dispuso la exhibición le fue concedido a la sociedad un término de ocho (8) días hábiles conforme al artículo segundo (2) del Decreto 1354 de 1987 para que efectuara la exhibición de los libros de contabilidad. De manera que enterada de la diligencia la sociedad y de la exigencia que la Administración hacía de sus libros, es evidente que la actora debía disponer lo conducente para su exhibición, tomando las medidas previas para el efecto, debiendo entenderse que no era necesaria la presencia del Representante Legal, siempre y cuando dejara a disposición la contabilidad.
Resulta inadmisible alegar "que la Revisora se encontraba fortuitamente en el lugar" y la falta de autorización escrita, ésto es, su propia culpa y pretender una supuesta invalidez de la diligencia e ilegalidad en la actuación administrativa por el hecho de haber exhibido los libros la Revisora Fiscal de la compaDía.
En conclusión no es alegable la ineficacia de un acto por la mera suposición o sospecha de su irregularidad, pues no solamente debe probarse ésta, sino la medida en que la misma fue violatoria del debido proceso y del derecho de defensa o que hubiera impedido que la actuación cumpliera su finalidad.
Por lo precedente la Sala confirmará la sentencia apelada.
No obstante la Magistrada María Inés Ortiz Barbosa fue separada del conocimiento del presente proceso al aceptarse su impedimento se da aplicación en esta providencia al artículo 54 de la Ley Estatutaria de la Justicia por no afectarse el quórum decisorio.
En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,
F A L L A :
COPIESE, NOTIFIQUESE, COMUNIQUESE Y DEVUELVASE AL TRIBUNAL DE ORIGEN. CUMPLASE.
Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.
JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE GERMAN AYALA MANTILLA
-Presidente-
LIGIA LOPEZ DIAZ
RAUL GIRALDO LONDOCO
-Secretario-