ORGANIZACIÓN COOPERATIVA - Revisoría fiscal por una cooperativa respecto de otra / REVISORIA FISCAL - La prestación del servicio entre organismos cooperativos de segundo grado debe tener autorización del Dancoop
El
artículo 42 de la ley 79 de 1988 dispuso que el Departamento Administrativo
Nacional de Cooperativas -Dancoop- puede autorizar que el servicio de revisoría
fiscal sea prestado por organismos cooperativos de segundo grado, instituciones
auxiliares del cooperativismo
o por cooperativas de trabajo asociado que contemplen dentro de su objeto
social la prestación de tal servicio.
Sin embargo, la consulta formulada contiene la pregunta de si esta
facultad especial de algunas cooperativas puede llegar a extenderse para el
evento de que una de ellas, - de segundo grado- ejerza revisoría fiscal sobre
otra, asociada suya. La ley no
estableció impedimento alguno para el ejercicio de esta actividad de revisoría
por una cooperativa respecto de otra; más aun, lo previsto en el artículo 42
ibídem es una autorización sin limitaciones.
Levantada
la reserva legal mediante auto del 16 de marzo del 2000
ORGANIZACIONES COOPERATIVAS QUE PRESTAN SERVICIO DE REVISORIA FISCAL - Régimen aplicable
Según
el artículo 4o. de la ley 43 de 1990 "en las sociedades de contadores públicos,
el 80% o más de los socios deberán tener la calidad de contadores públicos y su
representante legal será un contador público, cuando todos los socios tengan tal
calidad"; pero estas exigencias, por su carácter especial, no pueden hacerse
extensivas a las organizaciones cooperativas que prestan servicios de revisoría
fiscal por cuanto se trata de organismos distintos regidos cada uno por
legislaciones propias y objetivos diferentes. Y así se determina que por la
naturaleza de los organismos cooperativos toda actividad económica, social o
cultural puede organizarse "con base en el acuerdo cooperativo" (art.3 ley
79/88), mientras que la "sociedad de contadores públicos" tiene como objeto
principal desarrollar "servicios propios de los mismos", según el art. 4o. de la
ley 43 de 1990, los cuales de acuerdo con el artículo 2o. del mismo estatuto se
concretan en "actividades relacionadas con la ciencia
contable".
Levantada la reserva legal mediante auto del 16 de
marzo del 2000
ORGANIZACIONES COOPERATIVAS - Requisitos para iniciar las actividades de revisoría fiscal / JUNTA CENTAL DE CONTADORES - Puede ejercer la inspección y vigilancia del servicio de revisoría fiscal que las cooperativas que lo presten
La
Sociedad de Contadores Públicos", como quedó precisado, es entidad diferente a
la cooperativa que contemple dentro de su objeto social la prestación del
servicio de revisoría fiscal y cada una tiene su régimen especial e
independiente. En principio, las cooperativas están sometidas a la inspección y
vigilancia del Departamento Administrativo Nacional de Cooperativas y las
sociedades de contadores públicos a la Junta Central de Contadores, en los términos de los artículos 151 de
la ley 79 de 1988 y 20 de la ley 43
de 1990 respectivamente. Como consecuencia, de lo previsto en el art. 151 de la
ley 79 de 1988, se entiende que la
Junta Central de Contadores puede ejercer la inspección y vigilancia del
servicio de revisoría fiscal de las cooperativas que lo prestan. Pero "la
autonomía jurídica y democrática de las cooperativas" y el deber de evitar
congestiones por la doble inspección y vigilancia, impuestos por la norma,
permiten entender que el funcionamiento del organismo como cooperativa está
asignado al Departamento Administrativo de Cooperativas y como ente facultado
para prestar el servicio de revisoría fiscal está sometido a la Junta Central de
Contadores; siendo claro también que tales funciones de vigilancia, deben
ejercerse independientemente, de manera que el desarrollo de estas actividades
no impida la realización de las demás.
Levantada
la reserva legal mediante auto del 16 de marzo del 2000
REGIMEN DE INHABILIDADES - Personas jurídicas cuyo objeto son los servicios de contaduría / CONTADOR PUBLICO - régimen de inhabilidades
El
artículo 98 del Código de Comercio establece en su inciso segundo que "la
sociedad, una vez constituida legalmente, forma una persona jurídica distinta de
los socios individualmente considerados"; sin embargo, el régimen de
inhabilidades e incompatibilidades sólo armoniza con esta disposición en cuanto
permite distinguir dos personas diferentes. De todos modos, la sala precisa que
tal régimen está consagrado en la legislación orgánica del Contador Público, en
las leyes 145 de 1960 y 43 de 1990, y que, como ya se advirtió, los impedimentos
tienen carácter específico con relación a las personas naturales, no se
extienden a otras por analogía y son de interpretación restrictiva.
Levantada
la reserva legal mediante auto del 16 de marzo del 2000
REGIMEN DE RESPONSABILIDAD DISCIPLINARIA - Contador público / CONTADOR PUBLICO - Régimen de responsabilidad disciplinaria
El
régimen disciplinario del contador público se encuentra consignado en los
artículos 15, 19, 20 y 21 de la ley 145 de 1960 y 20 y 28 de la ley 43 de 1990,
y en caso de infracción habilita para imponer las sanciones previstas en ese
estatuto (art. 15 numeral 7), las cuales son: la suspensión de la inscripción de
un contador público y cancelación de la inscripción respectiva. Luego la
responsabilidad disciplinaria se exige a las personas naturales. Sin embargo, la
Junta Central de Contadores a cuyo cargo está el procedimiento puede "cancelar
el permiso de funcionamiento de las sociedades de contadores públicos" Como
consecuencia de lo anterior, el régimen disciplinario de quienes adelantan
actividades contables en su carácter de socios o dependientes se aplica
únicamente a las personas naturales. De otro lado, la ley prevé otras sanciones
distintas de las disciplinarias que afectan a la persona
jurídica.
Levantada
la reserva legal mediante auto del 16 de marzo del 2000
CONSEJO
DE ESTADO
SALA
DE CONSULTA Y SERVICIO CIVIL
Consejero
Ponente: LUIS CAMILO OSORIO ISAZA.
Santa
Fe de Bogotá, D.C., ocho (8) de
mayo de mil novecientos noventa y cinco (1995).
Radicación
número: 685
Actor:
DEPARTAMENTO ADMINISTRATIVO NACIONAL DE COOPERATIVAS -DANCOOP-
La Directora del Departamento Administrativo Nacional de Cooperativas
-DANCOOP- ha formulado a la Sala la siguiente consulta:
1.
Cuando una organización cooperativa de las que refiere el artículo 42 de
la ley 79 de 1988 tiene como asociadas otras organizaciones cooperativas, podría
aquella prestar el servicio de revisoría fiscal a sus asociados o estaría
inhabilitada para el efecto?
2.
Lo establecido en el artículo 4o. de la Ley 43 de 1990 en cuanto a que
"el 80% o más de los socios deberán tener la calidad de contadores públicos y su
representante legal será un contador público, cuando todos los socios tengan tal
calidad", sería aplicable a las organizaciones cooperativas que prestan los
servicios de revisoría fiscal?
3.
Las organizaciones cooperativas a que hace mención el artículo 42 de la
ley 79 de 1988 pueden iniciar a prestar sus servicios de revisoría fiscal una
vez obtengan el reconocimiento de personería jurídica por parte del DANCOOP o
requieren además la inscripción en la Junta Central de Contadores como lo indica
la resolución 082 de 1992 del
Ministerio de Educación Nacional?.
4.
Resulta válido afirmar como en ocasiones se ha sostenido por distintas
personas jurídicas que prestan servicios propios de la contaduría pública y
especialmente en el área de revisoría fiscal, que el régimen de inhabilidades e
incompatibilidades no les es aplicable, en razón a que el inciso final del
artículo 98 de nuestra legislación comercial prevé que la sociedad una vez
constituida legalmente, forma una persona jurídica distinta de los socios
individualmente considerados?
5.
Puede afirmarse como lo viene sosteniendo la Junta Central de Contadores,
que la responsabilidad disciplinaria puede pregonarse tanto de la persona
natural delegada para ejercer el cargo de revisor en representación de la
sociedad o cooperativa de contadores, así como de la propia persona jurídica
comprometida por sus representantes cuando quiera que se comprueben conflictos
de interés en la contratación y/o prestación de los servicios de
fiscalización?
Como fundamento legal el consultante citó las siguientes
disposiciones:
La ley 145 de 1960 que reglamenta el ejercicio de la profesión de
contador público y derogó en su artículo 23 la legislación anterior sobre la
materia contenida en "los decretos
2373 y 3131 de 1956, 0025 de 1957 y 0099 de 1958, así como las demás
disposiciones que la contradigan".
Esta disposición y la ley 43 de 1990 que la adicionó, definieron al
contador público, así:
"Artículo 1o.- Del Contador Público.
Se entiende por contador público la
persona natural que, mediante la inscripción que acredite su competencia
profesional en los términos de la presente Ley, está facultada para dar fé
pública de hechos propios del ámbito de su profesión, dictaminar sobre estados
financieros, y realizar las demás actividades relacionadas con la ciencia
contable en general.
La relación de dependencia laboral
inhabilita al contador para dar fe pública sobre actos que interesen a su empleador. Esta
inhabilidad no se aplica a los revisores fiscales, ni a los contadores públicos
que presten sus servicios a sociedades que no estén obligadas por ley o por
estatutos, a tener revisor fiscal (ley 43 de 1990 art. 1o.)"
La misma ley dispone que la Junta Central de Contadores creada por el
decreto legislativo 2373 de 1956, continuaría funcionando como dependencia del
Ministerio de Educación Nacional y tendría carácter de tribunal disciplinario de
la profesión.(ley 143 de 1960 arts. 2o, 14 y 15 y ley 43 de 1990 arts. 15 y 16).
A esta Junta le corresponde autorizar el ejercicio de la actividad de los
contadores mediante la inscripción correspondiente.
La ley 79 de 1988 sobre la legislación cooperativa establece en el
artículo 42 que:
"El Departamento Administrativo
Nacional de Cooperativas podrá autorizar que el servicio de revisoría fiscal sea
prestado por organismos cooperativos de segundo grado, por instituciones
auxiliares del cooperativismo, o por cooperativas de trabajo asociado que
contemplen dentro de su objeto social la prestación de este servicio a través de
contador público con matrícula vigente."
De la ley 43 de 1990, por la cual se adiciona la ley 145 de 1960, se
mencionaron directamente los siguientes artículos:
4o. De las sociedades de contadores
públicos. Se denominan (sic) "sociedad de contadores públicos", a la persona
jurídica que contempla como objeto principal desarrollar por intermedio de sus
socios y de sus dependientes o en virtud de contratos con otros contadores
públicos, prestación de los servicios propios de los mismos y de las actividades
relacionadas con la ciencia contable en general señaladas en esta ley. En las
sociedades de contadores públicos el 80% o mas de los socios deberán tener la
calidad de contadores públicos y su representante legal será un contador
público, cuando todos los socios tengan tal calidad".
5o. de la
vigilancia Estatal. La sociedad de contadores públicos estarán (sic) sujetos a
la vigilancia de la Junta Central de Contadores"
"art. 20. De las funciones. Son funciones de la Junta Central de
Contadores:
1. Ejercer la inspección y
vigilancia para garantizar que la contaduría pública sólo sea ejercida por
contador público debidamente inscritos (sic) y que quienes ejerzan la profesión
de contador público, lo hagan de conformidad con las normas legales, sancionando
en los términos de la ley, a quienes violen tales
disposiciones.
....
"art. 50. Cuando un contador
público sea requerido para actuar como auditor externo, revisor fiscal,
interventor de cuentas o árbitro de controversia de orden contable, se abstendrá
de aceptar toda designación, si tiene, con alguna de las partes, parentesco
dentro del segundo grado de consanguinidad, primero civil, segundo de afinidad o
si median vínculos económicos, amistad íntima o enemistad grave, intereses
comunes o cualquier otra circunstancia que pueda restarle independencia de
objetividad a sus conceptos o actividades.
"art. 51. Cuando un contador público, haya actuado como empleado de una sociedad rehusará aceptar cargos o funciones de auditor externo o revisor fiscal de la misma empresa o de su subsidiaria y/o filiales por lo menos durante seis (6) meses después de haber cesado en sus funciones.
Consideraciones de la Sala
1) Puede una organización
cooperativa prestar el servicio de Revisoría Fiscal a sus
asociados?
El
artículo 42 de la ley 79 de 1988 dispuso que el Departamento Administrativo
Nacional de Cooperativas -Dancoop- puede autorizar que el servicio de revisoría
fiscal sea prestado por organismos cooperativos de segundo grado, instituciones
auxiliares del cooperativismo
o por cooperativas de trabajo asociado que contemplen dentro de su objeto
social la prestación de tal servicio.
En consecuencia, es la propia ley de cooperativas la que establece
competencia a Dancoop para
autorizar a los organismos cooperativos de segundo grado y otras instituciones
cooperativas, la actividad de revisoría fiscal.
Sin embargo, la consulta formulada contiene la pregunta de si esta
facultad especial de algunas cooperativas puede llegar a extenderse para el
evento de que una de ellas, -de segundo grado- ejerza revisoría fiscal sobre
otra, asociada suya.
La ley no estableció impedimento alguno para el ejercicio de esta
actividad de revisoría por una cooperativa respecto de otra; más aun, lo
previsto en el artículo 42 ibidem es una autorización sin
limitaciones.
Previo al análisis de fondo, deben mencionarse algunas cuestiones
atinentes a esta materia, previstas en el estatuto cooperativo; Ley 79 de
1988.
De un lado, el artículo 43 remite a los estatutos y reglamentos de cada
cooperativa, para la determinación de las funciones de los revisores fiscales y
señala que se debe dar aplicación de las disposiciones que la ley estableció
para los contadores públicos en las normas que regulan el ejercicio de la
profesión .
Item mas, esta misma disposición prevé,
"Ningún contador público podrá desempeñar el cargo de revisor fiscal en
la cooperativa de la cual sea asociado (artículo 43 ley 79 de 1988)
La primera consecuencia que de estas disposiciones se desprende, es la
prohibición para el asociado contador público de desempeñar el cargo de revisor
fiscal en la cooperativa a la que pertenece.
De otra parte, señala el artículo 38 de la misma ley 79, que cada
cooperativa contará con una Junta de Vigilancia y con un revisor fiscal. Sin
embargo, el propio estatuto conforme al artículo 41 otorga facultad al
Departamento Administrativo Nacional de Cooperativas para eximir de tener
revisor fiscal a algunas cooperativas,... "por circunstancias económicas o de
ubicación geográfica o el número de asociados..."
A las anteriores precisiones, además debe agregarse que las cooperativas
especiales de 2o. y 3o. grado y las instituciones auxiliares de carácter
cooperativo, se rigen por disposiciones generales conforme al art. 97 ibidem,
sin perjuicio de las contenidas en el capítulo décimo.
Corresponde analizar finalmente el aspecto que se deriva de las
actuaciones de la organización cooperativa a la cual se refiere el artículo 42,
frente a las asociadas.
Sobre el particular, así lo expresa la Sala, dichas cooperativas si
pueden prestar la actividad, siempre y cuando las personas naturales con cuya
actuación se cumple el servicio no estén afectadas por impedimento señalado en
la ley, conforme a los artículos 50 y 51 de la ley 43 de 1990.
2)Régimen aplicable a las organizaciones cooperativas que prestan el servicio de Revisoría Fiscal.
Según el artículo 4o. de la ley 43 de 1990 "en las sociedades de
contadores públicos, el 80% o mas de los socios deberán tener la calidad de
contadores públicos y su representante legal será un contador público, cuando
todos los socios tengan tal calidad"; pero estas exigencias, por su carácter
especial, no pueden hacerse extensivas a las organizaciones cooperativas que
prestan servicios de revisoría fiscal por cuanto se trata de organismos
distintos regidos cada uno por legislaciones propias y objetivos diferentes.
Y así se determina que por la naturaleza de los organismos cooperativos
toda actividad económica, social o cultural puede organizarse "con base en el
acuerdo cooperativo" (art.3 ley 79/88), mientras que la "sociedad de contadores
públicos" tiene como objeto principal desarrollar "servicios propios de los
mismos", según el art. 4o. de la ley 43 de 1990, los cuales de acuerdo con el
artículo 2o. del mismo estatuto se concretan en "actividades relacionadas con la
ciencia contable".
De tal modo, la estructura legal de cada uno de los organismos tiene
carácter especial; esta situación no varía aunque algunas cooperativas
contemplen dentro de su objeto social el servicio de revisoría fiscal, en el
entendido que éste no es mas que otro de los fines del acuerdo cooperativo que,
si bien está sometido a una regulación propia, no puede atraer sobre la
cooperativa exigencias consagradas legalmente para el funcionamiento de una
entidad distinta como es la "Sociedad de Contadores Públicos".
3) Requisitos de las
Organizaciones Cooperativas para iniciar las actividades de Revisoría
Fiscal.
"La Sociedad de Contadores Públicos", como quedó precisado, es entidad
diferente a la cooperativa que contemple dentro de su objeto social la
prestación del servicio de revisoría fiscal y cada una tiene su régimen especial
e independiente. En principio, las cooperativas están sometidas a la inspección
y vigilancia del Departamento Administrativo Nacional de Cooperativas y las
sociedades de contadores públicos a la Junta Central de Contadores, en los términos de los artículos 151 de
la ley 79 de 1988 y 20 de la ley 43
de 1990 respectivamente.
Con todo, el artículo 151 de la ley 79 de 1988 dispone entre sus
estipulaciones:
"Los organismos cooperativos se
someterán a la inspección y
vigilancia concurrente de otras entidades del Estado, de acuerdo con la
naturaleza de sus funciones".
Como consecuencia, se entiende que la Junta Central de Contadores puede
ejercer la inspección y vigilancia del servicio de revisoría fiscal de las
cooperativas que lo prestan. Pero "la autonomía jurídica y democrática de las
cooperativas" y el deber de evitar congestiones por la doble inspección y
vigilancia, impuestos por la norma, permiten entender que el funcionamiento del
organismo como cooperativa está asignado al Departamento Administrativo de
Cooperativas y como ente facultado para prestar el servicio de revisoría fiscal
está sometido a la Junta Central de Contadores; siendo claro también que tales
funciones de vigilancia, deben ejercerse independientemente, de manera que el
desarrollo de estas actividades no impida la realización de las demás.
4) Régimen de inhabilidades e incompatibilidades de personas
jurídicas cuyo objeto son los
servicios de contaduría, especialmente en el área de Revisoría
Fiscal.
El artículo 98 del Código de Comercio establece en su inciso segundo que
"la sociedad, una vez constituida legalmente, forma una persona jurídica
distinta de los socios individualmente considerados"; sin embargo, el régimen de
inhabilidades e incompatibilidades sólo armoniza con esta disposición en cuanto
permite distinguir dos personas diferentes. Por lo demás, lo esencial en esta
materia es advertir que los derechos que las leyes consignan a favor de los
ciudadanos, sólo pueden limitarse por la ley misma de manera expresa, siendo las
inhabilidades e incompatibilidades un mecanismo propio para tal
propósito.
De todos modos, la sala precisa que tal régimen está consagrado en la
legislación orgánica del Contador Público, en las leyes 145 de 1960 y 43 de
1990, y que, como ya se advirtió, los impedimentos tienen carácter específico
con relación a las personas naturales, no se extienden a otras por analogía y
son de interpretación restrictiva.
5) Régimen de responsabilidad disciplinaria de las personas naturales y su aplicación a las personas jurídicas.
El régimen disciplinario del contador público se encuentra consignado en
los artículos 15, 19, 20 y 21 de la ley 145 de 1960 y 20 y 28 de la ley 43 de
1990, y en caso de infracción habilita para imponer las sanciones previstas en
ese estatuto (art. 15 numeral 7), las cuales son: la suspensión de la
inscripción de un contador público y cancelación de la inscripción respectiva.
Luego la responsabilidad disciplinaria se exige a las personas naturales. Sin
embargo, la Junta Central de Contadores a cuyo cargo está el procedimiento puede
"cancelar el permiso de funcionamiento de las sociedades de contadores públicos"
en los siguientes casos:
a) Cuando por grave negligencia o
dolo de la firma, sus socios o los dependientes de la compañía, actuaren a
nombre de la sociedad de contadores públicos y desarrollaren actividades
contrarias a la ley o a la ética profesional.
b) Cuando la sociedad de contadores
públicos desarrolle su objetivo sin cumplir los requisitos establecidos en esta
misma ley .
Para la aplicación de las sanciones
previstas en este artículo, se seguirá el mismo procedimiento establecido en el
artículo 28 de la presente ley. Y los pliegos de cargos y notificaciones a que
haya lugar se cumplirán ante el representante legal de la sociedad
infractora.
Como consecuencia de lo anterior, el régimen disciplinario de quienes
adelantan actividades contables en su carácter de socios o dependientes se
aplica únicamente a las personas naturales. De otro lado, la ley prevé otras
sanciones distintas de las disciplinarias que afectan a la persona
jurídica.
En consecuencia se conceptúa:
1) La organización cooperativa a la cual se refiere el artículo 42 de la
ley 79 de 1988 puede prestar el servicio de revisoría fiscal a sus asociadas si
obtiene autorización del
Departamento Administrativo Nacional de Cooperativas, siempre y cuando las
personas, contadores públicos inscritos, no estén afectadas por impedimento
contemplado en los artículos, 50 y 51 de la ley 43 de
1990.
2) Lo establecido en el artículo 4o. de la ley 43 de 1990 no
es
aplicable a las organizaciones cooperativas que prestan los servicios de
revisoría fiscal.
3) Las organizaciones cooperativas a que hace mención el artículo 42 de
la ley 79 de 1988 pueden iniciar sus labores, una vez obtengan el reconocimiento
de personería jurídica por parte del Departamento Administrativo Nacional de
Cooperativas; pero el servicio de revisoría fiscal solo podrá prestarse a partir
del momento de la inscripción de la entidad ante la Junta Central de
Contadores.
4) El régimen de inhabilidades e incompatibilidades de los contadores
públicos no es aplicable a las personas jurídicas que prestan servicios propios
de la contaduría pública.
5) El régimen disciplinario de contadores públicos solo puede aplicarse a
las personas naturales.
De otro lado, la Junta de Contadores puede actuar sobre las sociedades de
contadores para la aplicación del régimen de sanciones previsto en la ley; y
sobre las cooperativas dedicadas a las actividades de revisoría fiscal, en
cuanto a esta actividad únicamente.
Transcríbase, en sendas copias auténticas, a la Directora del
Departamento Administrativo Nacional de Cooperativas -Dancoop- y al secretario
Jurídico de la Presidencia de la República.
HUMBERTO
MORA OSEJO
JAVIER HENAO HIDRON
Presidente
de la Sala.
LUIS
CAMILO OSORIO I.
ROBERTO SUAREZ FRANCO
ELIZABETH CASTRO REYES
Secretaria de la Sala.