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REVISOR FISCAL - Inscripción en el   registro mercantil / CAMARA DE COMERCIO - Personas inscritas / NOMBRAMIENTO DEL REVISOR FISCAL - Inoponilidad / DECLARACION NO PRESENTADA - Causales / FIRMA DEL REVISOR FISCAL - Ineficacia / INSCRIPCION DEL REVISOR FISCAL EN EL REGISTRO MERCANTIL - Firma del revisor

De conformidad con el Artículo 163 del Código de Comercio, la designación o revocación de los administradores o revisores fiscales está sujeta a simple registro en la Cámara de Comercio, por lo que su nombramiento o remoción debe inscribirse en el registro mercantil. Asimismo a términos del Artículo 164 ibídem “Las personas inscritas en la Cámara de Comercio del domicilio social como representantes de una sociedad, así como sus revisores fiscales, conservarán tal carácter para todos los efectos legales, mientras no se cancele dicha inscripción mediante el registro de un nuevo nombramiento o elección. El nombramiento del revisor fiscal es inoponible para todos sus efectos mientras no haya sido inscrito en la Cámara de Comercio en el registro mercantil.El Artículo 580 configura a la falta de declaración no solo por la no presentación de los formularios, sino que también entiende no cumplido el deber de declarar, vale decir no satisfecha la obligación, cuando el denuncio carezca de la firma del revisor fiscal, existiendo la obligación legal. Conducta que se configura no solamente por la ausencia física de la respectiva firma, sino también cuando aún apareciendo la declaración suscrita por revisor fiscal, lo ha sido por persona diferente a quien legalmente debe suscribirla en tal calidad, es decir la persona que esté legalmente inscrita como tal en el registro mercantil. De manera que si el denuncio tributario formalmente se encuentra en dicha circunstancia, significa que se tiene por no presentado legalmente y en consecuencia no satisface la obligación de la presentación, aún cuando ésta no se haya materialmente efectuado.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JULIO ENRIQUE CORREA RESTREPO

Santafé de Bogotá, D.C, veintiséis (26) de julio de mil novecientos noventa y seis (1996)

Radicación: 7776

Actor: CORTE Y COSTURA LTDA.

Demandado: DIAN DE BOGOTA

Referencia: APELACIÓN SENTENCIA

Resuelve la Sección el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la actora, contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, el doce (12) de marzo de mil novecientos noventa y seis (1996), desestimatoria de las pretensiones de la demanda incoada por la sociedad Corte y Costura Ltda., contra los actos administrativos que impusieron sanción por no declarar a la actora en relación con las declaraciones de ventas correspondientes a los bimestres 3º a 6º de 1991.

ANTECEDENTES

Frente a las declaraciones de ventas correspondientes a los bimestres, 3º, 4º, 5o y 6º de 1991, presentadas oportunamente por la sociedad responsable, la Administración de Impuestos Nacionales —Personas Jurídicas de Santafé de Bogotá, expidió los autos declarativos números 0207, 0208, 0209 y 0219 del treinta y uno (31) de mayo de mil novecientos noventa y tres (1993), mediante los cuales dio por no presentados los respectivos denuncios de conformidad con el Artículo 580, literal d) del E.T. Igualmente, produjo en la misma fecha los emplazamientos números 648, 649, 650 y 651, para que dentro del término de un mes la actora cumpliese con la obligación de presentar las respectivas declaraciones de ventas.

La sociedad actora dio respuesta a los citados emplazamientos aduciendo que las declaraciones fueron correctas y oportunamente presentadas y firmadas por el “representante legal señor Claus Soehlke y nuestro revisor fiscal señor Mario Espitia P., debidamente acreditados según el certificado de Constitución y Gerencia”, el cual anexó.

El veintiocho (28) de octubre de mil novecientos noventa y tres (1993), la Administración expidió las resoluciones números 11854, 11855, 11856 y 11857, mediante las cuales impuso a la sociedad actora sanción por no declarar en relación con los bimestres 3º a 6º de 1991, la que cuantificó de conformidad con el Artículo 643 del E.T. para cada uno de los bimestre en $9.345.000.00 (nueve millones trescientos cuarenta y cinco mil pesos ).

La anterior actuación fue confirmada mediante las resoluciones números 243, 244, 245 y 246 del cinco (5) de mayo de mil novecientos noventa y cuatro (1994), que desataron los recursos de reconsideración interpuestos. Estimó la entidad oficial que las declaraciones se tuvieron como no presentadas, de conformidad con el Artículo 580 literal d) del E. T., toda vez que al momento de presentar los respectivos denuncios no estaba inscrito ante la Cámara de Comercio el nombramiento del representante legal y revisor fiscal de la sociedad, la cual se efectuó con posterioridad a su presentación, igualmente tuvo en cuenta el hecho de que la sociedad con motivo del emplazamiento no presentó proyecto de corrección a fin de subsanar las referidas inconsistencias.

Ante la jurisdicción la sociedad actora, a través de apoderado, adujo violadas con la actuación de la Administración, las siguientes disposiciones: Artículos 83 y 228 de la C.P., 580 y 581 y 602 del E. T. y 26, 29 y 189 del Código de Comercio.

Sostuvo que el Artículo 83 de la Constitución, relativo a principio de la buena fe, contiene dos aplicaciones: a) el nombramiento del revisor fiscal ocurrido el veintinueve (29) de mayo de mil novecientos noventa y uno (1991), según consta en el acta No. 23 de la Junta de Socios, implicó que el nombrado asumiera la totalidad de sus responsabilidades y que la sociedad depositara en él el encargo de cumplir con las funciones de revisor fiscal establecidas en la ley y en los estatutos sociales; y b) que la firma de las declaraciones por parte del revisor fiscal nombrado produjo la totalidad de los efectos previstos en el Artículo 581 del E.T., referente a la firma de las declaraciones, por lo que tal circunstancia significó una completa certeza sobre la correspondencia entre las cifras declaradas y la realidad de los hechos y para el revisor firmante la asunción de todas las responsabilidades legales inherentes a sus funciones, con la posible secuela de sanciones en el caso de omisiones o fallas profesionales.

Precisó así mismo que conforme al Artículo 228, el derecho sustancial debe prevalecer sobre las cuestiones puramente formales. Luego de explicar con fundamento en el Artículo 207 del Código de Comercio, las obligaciones y funciones del revisor fiscal, insistió en que la firma del revisor fiscal cumplió con la finalidad de darle certeza a la Administración sobre los hechos gravables y el valor de los impuestos. Que el derecho sustantivo en el sub judice está constituido por las normas relativas al impuesto sobre las ventas relacionadas con el valor del impuesto, por lo que las declaraciones satisfacían plenamente a las exigencias del derecho sustantivo atinentes al cumplimiento de la obligación tributaria.

De esta forma subrayó, que la circunstancia de no haber estado registrado el nombramiento del revisor fiscal en la Cámara de Comercio es una cuestión puramente formal, que no puede prevalecer sobre el hecho evidente de que las declaraciones fueron presentadas con la firma de las personas que asumían la responsabilidad por el exacto cumplimiento de las obligaciones sustantivas.

De otra parte, observó que el literal d) del Artículo 580 del E.T. no exige que el nombramiento del revisor fiscal esté registrado en la Cámara de Comercio, razón por la cual de la circunstancia de no estar registrado el nombramiento en mención no se puede concluir que no hubiese estado firmada la declaración por el revisor fiscal, pues ello implicaría una interpretación extensiva de la norma, la que no es aceptable tratándose de disposiciones que establece sanciones, así éstas sean de tipo procesal, como lo es la de considerar no presentadas las declaraciones respectivas.

Así mismo, señaló que el Artículo 602 del E. T., relativo al contenido de la declaración bimestral de ventas , en el ordinal 6º determina que debe ir firmada por el revisor fiscal, y en su inciso final indica que debe informarse el nombre completo y número de matrícula de revisor fiscal, pero no exige que se informe sobre el registro del revisor fiscal en la Cámara de Comercio, por lo que la Administración no puede agregar dicho requisito al texto legal, ya que ello equivale a desconocer las declaraciones presentadas por la circunstancia de no figurar registrado el nombramiento en el registro público.

Previa transcripción del Artículo 26 del Código de Comercio y con apoyo en un tratadista, destacó que el registro mercantil no es elemento constitutivo de la designación del revisor fiscal, sino apenas un elemento publicitario, por lo que no se puede afirmar que la compañía no tuviese revisor fiscal o que no lo fuere el señor Mario A. Espitia. Agregó que el Artículo 29 ibídem regula una cuestión puramente mercantil que no tiene efectos en el campo del procedimiento tributario, ya que las disposiciones del E.T. sólo exigen que existía un revisor fiscal y que la firma éste aparezca en las declaraciones tributarias, sin que se requiera la prueba de su inscripción en el registro público de comercio.

Finalmente precisó, que al Artículo 189, Inciso 2º del citado Código, el nombramiento del revisor fiscal por parte de la Junta de Socios se prueba con copia del acta respectiva debidamente autenticada por el secretario, cuya existencia se prueba con el certificado de la Cámara de Comercio, pues con fundamento en ella se efectuó el registro del revisor fiscal.

SENTENCIA

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca desestimó las pretensiones de la demanda, con apoyo en fallo de tres (3) de agosto de mil novecientos noventa y cinco (1995), dictado en el proceso No. 10.445, según el cual la inscripción establecida en el Artículo 164 del Código de Comercio, es una formalidad exigida por la ley y cumple una función de publicidad y de oponibilidad a terceros y por ello es necesario su cumplimiento para demostrar la calidad del representante legal y el revisor fiscal.

De manera que si bien la sociedad presentó las declaraciones oportunamente, el acta de la Junta de Socios donde se nombró al señor Mario Espitia Pérez quien las firmó como revisor fiscal, sólo se registró con posterioridad en la Cámara de Comercio, el veinticuatro (24) de febrero de mil novecientos noventa y dos (1992), por lo que le asistía la razón a la Administración al tenerlas no presentadas.

APELACION

Al apelar, el apoderado de la sociedad actora, reiteró la totalidad de los argumentos expuestos en la demanda, y con apoyo en concepto de la Cámara de Comercio del veintiocho (28) de diciembre de mil novecientos noventa y tres (1993), el cual transcribió, insistió en que el registro mercantil no es elemento constitutivo de la designación del revisor fiscal, sino elemento de publicidad, razón por la cual no se puede decir que la compañía no tenía revisor y que el designado no desempeñaba dichas funciones en la sociedad. Así mismo, observó que cuando el Artículo 29 del Código de Comercio prevé que los actos y documentos sujetos a registros no producirán efecto respecto de terceros sino a partir de su fecha de inscripción, está regulando una cuestión puramente mercantil, que no tiene efectos en el campo del procedimiento tributario, ya que las normas sólo exigen que existía un revisor fiscal y que la firma de éste aparezca en las declaraciones tributarias sin que se requiera la prueba de su inscripción en la Cámara de Comercio.

Finalmente precisó, que por virtud del principio de unidad normativa (arts. 92 de la Carta de 1886 y 158 de la actual), puede afirmarse que no es posible aplicar normas del Código de Comercio en materia tributaria, salvo remisión expresa del Estatuto Tributario al mencionado Código.

ALEGATOS DE CONCLUSION

En esta oportunidad procesal presentó escrito de conclusión el apoderado de la Nación , en el cual observó que el sistema impositivo contiene en sí mismo una estrecha relación con las otras ramas del derecho, sin que se requiera en cada caso una remisión expresa, pues de no ser así, quedaría incompleta la normatividad y es obvio que si el derecho tributario se aplica a los comerciantes y al ejercicio de su actividad, la función fiscalizadora del Estado deberá aplicar con frecuencia los principios y normas del Código de Comercio, tal es el caso de las reglas atinentes al revisor fiscal.

Fundado en los artículos 163 y 164 del referido Código, arguyó que para poder firmar la declaración por parte del revisor fiscal, cuando existe la obligación legal, es requisito indispensable que éste haya sido inscrito previamente en la Cámara de Comercio.

Así mismo la citada inscripción cumple una función de oponibilidad frente a terceros, por lo que no es una simple formalidad exigida por la ley sin más implicaciones.

Agregó que la firma del revisor fiscal en las declaraciones de impuestos, cuando existe el deber legal, compromete a su autor frente a la administración en el reconocimiento de la prueba contable a favor del contribuyente, lo cual puede significarse la suspensión de la facultad de firmar declaraciones y de certificar pruebas cuando se determine la inexactitud de los datos consignados en la declaración.

Solicitó la confirmación del fallo apelado, por cuanto al no estar inscrito como revisor fiscal en la Cámara de Comercio el señor Mario Espitia, las declaraciones firmadas por éste a nombre de la sociedad actora no cumplieron el requisito del Artículo 580 literal d) del E.T.:

MINISTERIO PUBLICO

Representado por la señora Procuradora Octava ante la jurisdicción, solicitó la revocatoria de la sentencia apelada. Al efecto observó que la sociedad actora no incurrió en la conducta descrita por el literal d) del Artículo 580 del E.T. “...cuando se omita la firma del ...revisor fiscal existiendo la obligación legal”, por cuanto las declaraciones aparecen firmadas por la persona que, antes de la presentación de los documentos había sido designadas por el órgano competente, en este caso, la Junta de Socio, como revisor fiscal.

Agregó, que la Administración no ha demostrado que ese nombramiento carezca de validez y que por lo mismo, el señor Espitia Pérez no tenía la calidad de revisor fiscal, cuando fueron presentados con su firma, las respectivas declaraciones.

Señaló que el Artículo 29 Numeral 4º, como acertadamente lo advierte la demanda, “regula una cuestión puramente mercantil, que no tiene efectos en el campo del procedimiento tributario”, ya que las normas pertinentes del E.T., Artículo 580 y 602 básicamente ordenan que las declaraciones tributarias deben ser firmadas por quien tenga calidad de revisor fiscal y no dice que en asuntos tributarios los actos firmados por revisores fiscales cuyos nombramientos no hayan sido inscritos en el registro mercantil, son frente a la Administración Tributaria, ineficaces.

Así mismo la calidad del revisor fiscal no se adquiere por el hecho de la inscripción en el registro mercantil, sino por el hecho de la designación, efectuada por quien tenga la competencia para elegirlo.

A juicio de la señora Procuradora Octava, el citado Artículo 29, se refiere a los actos y documentos “sujetos a registro”, los cuales sólo producen efectos respecto de terceros a partir de la fecha en que se efectúa la inscripción. En este caso, el acto sujeto a registro es el nombramiento del revisor fiscal y no los actos que expida o firme la persona que ha sido designada para el cargo, por lo que carece de sentido la afirmación, según la cual no producen efectos frente a la Administración las declaraciones firmadas por el señor Espitia Pérez en su calidad de revisor fiscal de la sociedad actora.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Debe establecer la Sala la legalidad de los actos administrativos que impusieron a la sociedad actora sanción por no declarar, en atención a que la inscripción del nombramiento del revisor fiscal que suscribió las declaraciones, se efectuó con posterioridad a la presentación de los denuncios del impuesto sobre las ventas correspondientes a los bimestres 3º a 6º de 1991.

Dan cuenta los antecedentes que la sociedad actora presentó oportunamente los días veinticuatro (24) de julio de mil novecientos noventa y uno (1991), veintitrés (23) de septiembre de mil novecientos noventa y uno (1991), veintiséis (26) de septiembre de mil novecientos noventa y uno (1991) y veintiocho (28) de enero de mil novecientos noventa y dos (1992), las declaraciones correspondientes a los bimestres, 3º, 4º, 5º y 6º, de 1991, respectivamente, las cuales fueron suscritas por el señor Mario Espitia Pérez, en calidad de revisor fiscal de la sociedad.

Conforme al Acta No. 23 de la Junta General de Socios de la sociedad “Corte y Costura Ltda.”, obrante al folio 63 del expediente, la sociedad actora en reunión extraordinaria del veintinueve (29) de mayo de mil novecientos noventa y uno (1991), aceptó la renuncia del señor Mario Reyes Manrique quien venía desempeñándose como revisor fiscal de la compañía y designó en su reemplazo al señor Mario A. Espitia Pérez. El certificado de la Cámara de Comercio de Bogotá, da cuenta que el acta contentiva del respectivo nombramiento fue inscrita el día “veinticuatro (24) de febrero de mil novecientos noventa y dos (1992), bajo el No. 356.936 del Libro IX”.

De conformidad con el Artículo 163 del Código de Comercio, la designación o revocación de los administradores o revisores fiscales está sujeta a simple registro en la Cámara de Comercio, por lo que su nombramiento o remoción debe inscribirse en el registro mercantil. Así mismo, a términos del Artículo 164 ibidem “las personas inscritas en la Cámara de Comercio del domicilio social como representante de una sociedad, así como sus revisores fiscales, conservarán tal carácter para todos los efectos legales, mientras no se cancele dicha inscripción mediante el registro de un nuevo nombramiento o elección”.

El Código de Comercio, en el Numeral 4º del Artículo 29, dispone que los actos y documentos sujetos a registros no producirán efectos sino a partir de la fecha de su inscripción.

El nombramiento del Revisor Fiscal, es inoponible para todos sus efectos mientras no haya sido inscrito en la Cámara de Comercio, en el registro mercantil.

De lo anterior se colige claramente que el legislador exige expresamente la inscripción en la Cámara de Comercio de la designación de los representantes legales y revisores fiscales, para que tales nombramientos y sus modificaciones puedan ser oponibles, es decir para efectos de dar a conocer la existencia de tales funcionamientos a cualquier persona o entidad que deba efectuar transacciones o negocios con la sociedad, como lo sería la Administración o negocios con la sociedad, como lo sería la Administración en el caso de autos. Por ello, para que se pueda tener por cumplido el Artículo 580 del E.T., se requiere la inscripción previa del Revisor Fiscal, en el registro mercantil.

Proviene así mismo, que al estar inscrito el revisor fiscal en la respectiva Cámara, éste conserva tal carácter para todos los efectos legales, hasta tanto se cancele dicha inscripción, con un nuevo registro.

Dispone el Artículo 580 del E.T.:

“Declaraciones que se tienen por no presentadas. No se entenderán cumplido el deber de presentar la declaración tributaria, en los siguientes casos:

(...).

d) Cuando no se presenta firmada por quien deba cumplir el deber formal de declarar, o cuando se omita la firma del contador público o revisor fiscal existiendo la obligación legal”.

Observa la Sala que la norma transcrita configura la falta de declaración no sólo por la no presentación de los formularios, sino que también entiende no cumplido el deber de declarar, vale decir no satisfecha la obligación, cuando el denuncio carezca de la firma del revisor fiscal, existiendo la obligación legal. Conducta que se configura no solamente por la ausencia física de la respectiva firma, sino también cuando aún apareciendo la declaración suscrita por revisor fiscal, lo ha sido por persona diferente a quien legalmente debe suscribirla en tal calidad, es decir la persona que esté legalmente inscrita como tal en el registro mercantil. De manera que si el denuncio tributario formalmente se encuentra en dicha circunstancia, significa que se tiene por no presentado legalmente, y en consecuencia no satisface las obligación de la presentación, aún cuando ésta se haya materialmente efectuado.

A juicio de la Sala, la sentencia apelada deberá ser confirmada, en atención a que estando obligada la sociedad actora a presentar sus declaraciones firmadas por revisor fiscal, firma cuyos efectos de suplir informaciones y pruebas, fueron precisados en el Artículo 581 del Estatuto Tributario, éstas fueron suscritas por la persona que si bien había sido designada por la Junta de Socios de la actora como revisor fiscal, tal designación carecía de efectos frente a terceros, como la Administración, por cuanto no había sido inscrita en el registro mercantil en la forma prevista en el Artículo 164 del Código de Comercio, hecho que sólo ocurrió el veinticuatro (24) de febrero de mil novecientos noventa y dos (1992), adquiriendo a partir de ese momento, tal carácter, para todos los efectos legales.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. Confirmase la sentencia apelada

2. ReconOcese personería al abogado Enrique Guerrero Ramírez para actuar en representación de la Nación.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en la Sala de la sesión de la fecha.

Consuelo Sarria Olcos, Presidente; German Ayala Mantilla, Delio Gómez Leyva, Julio E. Correa Restrepo

Carlos Alberto Flórez Rojas, Secretario.